גם חברה הרשומה כעוסק עשויה להחזיק נכס הוני שמכירתו אינה חייבת במע״מ
התשובה הקצרה היא כן, בנסיבות המתאימות. עצם העובדה שמקרקעין מוחזקים בידי חברה, שהחברה רשומה כעוסק או שהיא מפיקה הכנסות מנכסים אחרים, אינה הופכת כל מכירת נכס לעסקה החייבת במע״מ. המבחן הקובע אינו הכינוי שניתן לנכס, אלא מהותו הכלכלית: האם הנכס המסוים נרכש והוחזק כהשקעה הונית נפרדת, או כחלק מפעילות עסקית של מסחר, ייזום, השבחה או השכרת מקרקעין.
קיימת פסיקה המכירה בכך שחברה יכולה לרכוש מקרקעין כהשקעה הונית ולמכור אותם לאחר שנים מבלי שהמכירה תיחשב עסקה לצורכי חוק מע״מ. במצב כזה, אין מדובר בעסקה פטורה ממע״מ, אלא במכירה המצויה מלכתחילה מחוץ לגדרי החיוב במס.
המבחן הוא מהות הפעילות ולא עצם ההתאגדות כחברה
הטענה שלפיה כל פעולה של חברה היא בהכרח עסקית, משום שחברה פועלת להשאת רווחיה, נדחתה על ידי בית המשפט לאחרונה. גם חברה רשאית להשקיע את עודפי כספיה בנכס הוני, חלף השכבתם בחשבונות הבנק שלה, כפי שהיא רשאית להשקיע בניירות ערך או בנכסים אחרים, מבלי להפוך את מימוש ההשקעה לפעילות עסקית החייבת במע״מ.
לצורך הסיווג נבחן מכלול נסיבות הרכישה, ההחזקה והמכירה, ובין היתר:
-
מטרת רכישת הנכס בזמן אמת;
-
תקופת ההחזקה בו;
-
תדירות עסקאות המקרקעין של החברה;
-
אופן מימון הרכישה;
-
ביצוע פעולות השבחה, תכנון, פיתוח או שיווק;
-
קיומם של בקיאות ומנגנון עסקי בתחום;
-
השימוש שנעשה בנכס בפועל;
-
אופן רישום הנכס בספרי החברה;
-
מקור הרווח – פעילות יזמית של החברה או עליית ערך פסיבית של השוק.
ככל שמדובר במכירה בודדת לאחר תקופת החזקה ממושכת, במימון עצמי, ללא השבחה, שיווק או מנגנון מסחרי, וכאשר הרווח נובע בעיקר מעליית שווי השוק, מתחזקת הטענה שמדובר במימוש השקעה הונית ולא בעסקת מקרקעין עסקית.
האם התוצאה משתנה כאשר החברה כבר עוסקת במקרקעין?
רישומה של החברה כעוסק, ואף קיומה של פעילות אחרת בתחום המקרקעין, אינם מכריעים לבדם. כך, למשל, חברה המשכירה נכסים אינה הופכת בשל כך בלבד לסוחרת במקרקעין. פעילות השכרה ופעילות של רכישה ומכירה הן פעילויות שונות, ויש לבחון אם הנכס שנמכר השתלב בפועל בפעילות העסקית של החברה.
עם זאת, כאשר עיסוקה השוטף של החברה הוא רכישה ומכירה של מקרקעין, ייזום, בנייה או השבחת נכסים, יהיה קשה יותר להוכיח שנכס מסוים הוחזק במסלול הוני נפרד. הדבר אפשרי עקרונית, אך מחייב הפרדה עובדתית וחשבונאית ברורה כבר ממועד הרכישה.
במקרה כזה יש להראות, בין היתר, כי הנכס לא נרשם כמלאי עסקי, לא נרכש כחלק ממערך הייזום או המסחר, לא שווק ולא הושבח באמצעות מנגנון החברה, וכי ההחלטה להחזיק בו כהשקעה ארוכת טווח התקבלה ותועדה בזמן אמת.
שלוש מלכודות מע״מ שחובה לבדוק
-
האם הנכס הוא "ציוד"?
גם נכס הוני עשוי להיחשב "ציוד" אם שימש, משמש או נועד לשמש את החברה בעסקיה. כך, נכס שנרכש לצורך הפקת הכנסות במסגרת עסק השכרה עשוי להיחשב ציוד, ומכירתו עשויה להיכנס לגדר עסקה החייבת במע״מ. לכן אין די בכך שהנכס אינו מלאי עסקי.
-
האם נוכה מס תשומות?
ניכוי מס תשומות בגין רכישת הנכס או ההוצאות הקשורות בו עשוי ללמד שהחברה עצמה ראתה בנכס חלק מפעילותה העסקית. הימנעות מניכוי מס תשומות אינה מבטיחה לבדה שהמכירה לא תחויב במע״מ, אך היא עשויה לתמוך בסיווגו של הנכס כהשקעה הונית נפרדת.
-
האם הרכישה היא עסקת אקראי?
כאשר חברה הרשומה כעוסק רוכשת מקרקעין מאדם פרטי, יש לבחון אם הרכישה מקימה "עסקת אקראי" המחייבת הוצאת חשבונית עצמית. עצם הרישום כעוסק אינו בהכרח מספיק; נדרשת בחינה של הזיקה בין הרכישה לבין פעילותה העסקית של החברה ושל הכובע שבו רכשה את הנכס.
הסיווג מתחיל כבר ביום הרכישה
ההחלטה אם מכירת הנכס תחויב במע״מ אינה מתקבלת רק ביום המכירה. היא נבנית לאורך כל תקופת ההחזקה בהתאם למסמכי החברה, לאופן המימון, לרישום החשבונאי, לדיווחי המס, לניכוי התשומות ולשימוש שנעשה בנכס בפועל.
לכן, חברה המבקשת לרכוש נכס כהשקעה הונית נפרדת צריכה להגדיר ולתעד זאת מראש, לשמור על הפרדה בינו לבין פעילותה העסקית ולהימנע מפעולות הסותרות את הסיווג המבוקש. הצמדת הכותרת "נכס להשקעה" בדיעבד אינה מספיקה.
המסקנה המעשית
חברה יכולה להחזיק מקרקעין כהשקעה הונית ולמכור אותם ללא חיוב במע״מ, גם אם היא רשומה כעוסק ואף אם היא מקיימת פעילות אחרת במקרקעין. אולם יש להוכיח כי הנכס המסוים לא היה מלאי עסקי, לא השתלב בפעילות המסחרית של החברה ולא שימש או נועד לשמש בעסק באופן ההופך אותו לציוד.
בדיקה מוקדמת חיונית במיוחד, שכן טעות בסיווג עלולה להביא לחיוב במע״מ על מלוא תמורת המכירה ולא רק על הרווח שנצמח לחברה.
