מעסיקים רבים מעניקים לעובדיהם ארוחות, הסעות, דיור, רכב ושירותי רווחה. אף שהוצאות אלה עשויות לקדם את פעילות העסק, לשפר את תפוקת העובדים ולסייע בגיוסם ובשימורם, אין פירוש הדבר כי המע"מ ששולם בגינן מותר בניכוי.
תקנה 15א לתקנות מע"מ דנה באיסור ניכוי תשומות בשל טובת הנאה לעובד, וקובעת את המבחן המרכזי שהוא: מי הנהנה הישיר והדומיננטי מן ההוצאה, העסק או העובד?. כאשר ההנאה העיקרית היא של העובד או של בן משפחתו, מדובר בדרך כלל ב"תשומה בשל עובד", שמס התשומות בגינה אינו מותר בניכוי לפי תקנה 15א לתקנות מע"מ.
אילו הטבות לעובדים אינן מזכות בניכוי מע"מ?
ההטבות העיקריות העלולות להיחשב כתשומות בשל עובד הן:
-
ארוחות לעובדים: לרבות קייטרינג, תלושי אוכל, כרטיסי הסעדה, חומרי גלם, הכנת המזון, כלי אוכל, ציוד מטבח וריהוט המיועד לחדר האוכל.
-
ניקיון הקשור ישירות להסעדה: כגון ניקוי כלי האוכל, השולחנות ורצפת חדר האוכל כחלק משירות אספקת הארוחות.
-
דיור לעובדים: לרבות דמי שכירות, מגורונים, ריהוט, מוצרי חשמל, מים, חשמל והוצאות אחזקה הנלוות למגורים.
-
הסעות עובדים מטעמי נוחות: למשל, הסעות המקצרות את זמן הנסיעה, חוסכות החלפת אוטובוסים או משמשות אמצעי לגיוס עובדים, כאשר קיימת אפשרות סבירה להגיע לעבודה בתחבורה ציבורית.
-
ייעוץ פנסיוני אישי לעובדים: להבדיל משירותים תפעוליים הנדרשים למעסיק לצורך ניהול ההפקדות הפנסיוניות והעמידה בחובותיו לפי דין.
-
שירותי פנאי ורווחה אישיים: כגון מנוי לחדר כושר, ציוד כושר, מתקני ספא, מתנות, בידור והטבות צרכניות אחרות.
גם אם ההטבה משפרת את המוטיבציה, מפחיתה היעדרויות, מקצרת את זמן ההגעה לעבודה או מעניקה למעסיק יתרון בתחרות על כוח אדם, אין בתועלת עסקית עקיפה זו כדי להתיר את ניכוי המע"מ, כאשר העובד הוא הנהנה העיקרי מן ההוצאה.
מתי ניתן לנכות מע"מ בגין ארוחות לעובדים?
ככלל, מע"מ בגין רכישת ארוחות לעובדים אינו מותר בניכוי. הניכוי עשוי להתאפשר אם הארוחה נמכרת לעובד או ניתנת לו במסגרת עסקה חייבת במע"מ, המדווחת בדוח התקופתי לפי שוויה המקובל.
עם זאת, קיימים מצבים חריגים שבהם הארוחה אינה בגדר טובת הנאה לעובד בלבד, אלא צורך הכרחי של העסק. כך, רשות המיסים נתנה אישורים פרטניים לניכוי מס תשומות בגין ארוחות שסופקו לעובדים המועסקים במשך ימים במשמרות בלב ים ובתנאי עבודה ייחודיים. בנסיבות כאלה, העובדים אינם יכולים לעזוב את מקום העבודה או להשיג מזון בדרך אחרת, והארוחות הן חלק בלתי נפרד מהיכולת לקיים את הפעילות העסקית.
מדובר בחריג מצומצם התלוי בנסיבות המיוחדות של מקום העבודה. אין להסיק ממנו כי עבודה במשמרות רגילות, כשלעצמה, מאפשרת לנכות מע"מ בגין ארוחות.
מתי הסעות עובדים ייחשבו הוצאה עסקית?
הסעה עשויה להיחשב הוצאה עסקית כאשר היא חיונית להפעלת העסק, למשל:
-
מקום העבודה אינו נגיש בתחבורה ציבורית סדירה;
-
שעות תחילת המשמרת או סיומה אינן מאפשרות שימוש בתחבורה ציבורית;
-
תנאי העבודה מחייבים הגעה מרוכזת של העובדים;
-
ללא ההסעה לא ניתן להפעיל את העסק או לקיים את רצף הייצור.
לעומת זאת, הסעה שנועדה בעיקר לשפר את נוחות העובדים, לקצר את הדרך או למשוך עובדים המתגוררים במרחק רב, תיחשב בדרך כלל להטבה לעובד. יש לבחון כל מסלול וכל כיוון נסיעה בנפרד ולתעד את שעות המשמרות, חלופות התחבורה והצורך התפעולי בהסעה.
חדרי אוכל וחללי רווחה: ההבחנה בין המבנה להטבה
יש להבחין בין ההטבה עצמה לבין המקום שבו היא ניתנת. עלויות המזון, הבישול, ציוד המטבח, כלי האוכל והריהוט הייעודי נחשבות בדרך כלל לחלק מהארוחה ואינן מזכות בניכוי מע"מ תשומות.
לעומת זאת, החלק היחסי של דמי השכירות, החשמל, המים, הארנונה ודמי הניהול המתייחס למקום שהוקצה לאכילת העובדים אינו בהכרח חלק מהארוחה. עצם הקצאתו של שטח בתוך המשרד לצורכי אכילה, מנוחה או רווחה אינה הופכת את כלל עלויות המבנה לתשומות בשל עובד.
בדומה לכך, עלויות כלליות של רכישת קרקע והקמת בניין אינן הופכות אוטומטית להטבה לעובדים רק משום שחללים מסוימים תוכננו כחדר כושר, חדר מוזיקה או מתחם פנאי. מנגד, עלויות ייחודיות להסבת החלל, לציודו ולהפעלת שירותי הפנאי עשויות להיחשב כהטבה שאינה מזכה בניכוי.
איסור ניכוי מע"מ בגין רכישה או שכירה של רכב פרטי
בדיני מע"מ קיימת הוראה מיוחדת ונפרדת האוסרת, ככלל, על ניכוי מס התשומות ששולם ברכישה, בייבוא או בשכירה של רכב פרטי כהגדרתו בתקנות מע"מ. ראו לעניין זה את תקנה 14 לתקנות מע"מ.
ההגדרה רחבה וכוללת, בין היתר, רכב נוסעים פרטי, רכב דו שימושי וסוגים מסוימים של רכב מסחרי שמשקלם הכולל המותר אינו עולה על 3,500 ק"ג. סיווג הרכב נבחן לפי ההגדרה בדיני מע"מ, ולא רק לפי הכינוי המסחרי שנתן לו היצרן או לפי השימוש שהעסק עושה בו בפועל.
האיסור חל גם על שכירת רכב וליסינג, שכן המונח "מכר" בחוק מע"מ כולל גם השכרה. לפיכך, אין הבדל עקרוני בין רכישת רכב פרטי לבין שכירתו לעניין איסור ניכוי מס התשומות.
חשוב במיוחד לדעת, כי גם שימוש עסקי מלא ברכב אינו מאפשר או מכשיר ניכוי מע"מ תשומות בין רכב (למשל רכב פרטי כהגדרתו בחוק המשמש אך ורק לסיורי אבטחה 24/7). עסק אינו רשאי לנכות את המע"מ בגין רכישת הרכב או דמי השכירות רק משום שהרכב משמש את עובדיו לנסיעות עבודה, לפיקוח באתרי לקוחות, לסיורי שמירה, לאבטחה או למתן שירותים. גם לא ניתן לעקוף את האיסור באמצעות ניכוי יחסי לפי תקנה 18.
החריגים לאיסור הם מצומצמים וכוללים, לפי רשימה סגורה ובתנאים הקבועים בדין, רכבים שנרכשו לצורך מכירתם בידי סוחר רכב, לימוד נהיגה, השכרת רכב, הסעת נוסעים או ארגון סיורים וטיולי שטח. עצם העובדה שהרכב חיוני לפעילותו של עסק אחר אינה מכניסה אותו לרשימת החריגים.
האם ניתן לנכות מע"מ על דלק ואחזקת רכב פרטי?
יש להבחין בין רכישת הרכב או שכירתו לבין הוצאות השימוש השוטפות בו. האיסור הגורף חל על המע"מ בגין הרכישה או השכירות, אך אינו חל באותה מתכונת על הוצאות כגון:
-
דלק;
-
תיקונים וטיפולים;
-
כבישי אגרה;
-
השתתפות עצמית;
-
הוצאות תחזוקה שוטפות.
כאשר הרכב משמש רק לצורכי העסק, ניתן עקרונית לנכות את מלוא מס התשומות בגין ההוצאות השוטפות. בשימוש מעורב יש לקבוע את היחס בין השימוש העסקי לשימוש הפרטי. אם לא ניתן לקבוע יחס מדויק, ניתן בדרך כלל לנכות שני שלישים ממס התשומות כאשר עיקר השימוש עסקי, ורבע ממס התשומות כאשר עיקר השימוש אינו עסקי זאת לפי הוראות תקנה 18 לתקנות מע"מ.
בעסקת ליסינג תפעולי חשוב לבדוק גם את מבנה החשבונית. כאשר שירותי התחזוקה מוצעים בנפרד ומחויבים כרכיב עצמאי ואופציונלי, ניתן לבחון את ניכוי המע"מ בגינם לפי כללי הוצאות האחזקה. כאשר מדובר בתשלום כולל שאינו ניתן להפרדה, לא תמיד ניתן לחלץ באופן מלאכותי את רכיב התחזוקה מתוך דמי השכירות, והוראת הפרשנות בעניין זה שפורסמה באתר רשות המיסים קובעת כללי ניכוי במקרה זה.
האם חיוב הלקוח בעלות ההטבה מאפשר את הניכוי?
לא. העובדה שהמעסיק גלגל את עלות הארוחות, ההסעות, הדיור או הרכב ללקוחותיו והוציא להם חשבונית מס אינה מחליפה את התנאים החלים על ההטבה שניתנה לעובד.
גם התחייבות חוזית, תנאי מכרז, הסכם קיבוצי או חובה חוקית להעניק את ההטבה אינם קובעים לבדם את הזכאות לניכוי. הבחינה נעשית לפי מהות ההוצאה, השימוש בפועל וזהות הנהנה הישיר והדומיננטי.
השורה התחתונה
לפני ניכוי מע"מ בגין הטבות לעובדים או הוצאות רכב יש לבחון בנפרד כל רכיב בחשבונית, את אופי השימוש, את זהות הנהנה ואת הוראות הניכוי המיוחדות החלות עליו. הפרדה נכונה בין רכיבי ההוצאה, תיעוד הצורך העסקי ובדיקה מוקדמת של אופן הדיווח עשויים למנוע שומות מס תשומות בסכומים משמעותיים.
